دانلود کتاب کاربرد کامپیوتر در حسابداری
فوریه 17, 2019
کارآموزی – نمونه گزارش کارآموزی
فوریه 17, 2019
مالیات بر درآمد در حسابداری مالی
- مقدمه:
تفاوت بین حسابداری مالی و حسابداری مالیاتی موجب اختلاف بین مبالغ سود قبل از مالیات می شود.در این مورد دو نوع تفاوت وجود دارد،تفاوت دائمی بدلیل اختلاف بین روشهای محاسبه وتفاوت موقت به دلایل تفاوت زمان بندی و ارزشیابی و این پرسش را بوجود آورده که آیا لازم است مبالغ واقعی پرداخت مالیات به عنوان هزینه گزارش شود یا مانند سایر هزینه ها ،تحقق هزینه مالیات بجای پرداخت واقعی آن ملاک قرار گیرد؟
دراین فصل کوشش می شود که اختلاف نظرهای عمده درباره تخصیص های مالیاتی بوجود آمده وهمچنین مشکلات نظری مربوط به آن بدلیل تفاوت در نحوه محاسبه سود حسابداری و سود مشمول مالیات توضیح و راه حلهای مطروحه در بیانیه های مختلف حسابداری تشریح و مقایسه شود.
- سود گزارش شده حسابداری در مقایسه با سود مشمول مالیات
تحت دو عنوان اصلی زیر طبقه بندی می شود:
۱-تفاوت دائمی:
ناشی از اجرای مقررات خاص یا امتیازهاومحدودیت هائی است که بدلیل های اقتصادی، سیاسی یا اداری مورد توجه قرار گیرد وبا شیوه محاسبه سود خالص حسابداری هیچ رابطه ای ندارد.
۲-تفاوت موقتی:
الف. تفاوت ناشی اززمان منظور کردن اقلام بدهکارو بستانکار به حساب سود که همچنین آن را تفاوت میاندوره ای هم می نامند.
ب.تفاوت ناشی ازکاربرد مبناهای متفاوت تعیین ارزش اقلام در محاسبه مالیات که آن را تفاوت در تعیین ارزش هم می نامند.
- سود گزارش شده حسابداری در مقایسه با سود مشمول مالیات
تحت دو عنوان اصلی زیر طبقه بندی می شود:
۱-تفاوت دائمی:
ناشی از اجرای مقررات خاص یا امتیازهاومحدودیت هائی است که بدلیل های اقتصادی، سیاسی یا اداری مورد توجه قرار گیرد وبا شیوه محاسبه سود خالص حسابداری هیچ رابطه ای ندارد.
۲-تفاوت موقتی:
الف. تفاوت ناشی اززمان منظور کردن اقلام بدهکارو بستانکار به حساب سود که همچنین آن را تفاوت میاندوره ای هم می نامند.
ب.تفاوت ناشی ازکاربرد مبناهای متفاوت تعیین ارزش اقلام در محاسبه مالیات که آن را تفاوت در تعیین ارزش هم می نامند.
لازم به ذکر است که مبحث تفاوت های موقت و تخصیص
مالیاتی در حال حاضر در کشور ایران مورد ندارد.
در مواردی که تفاوت بین سود مشمول مالیات و سود حسابداری
مربوط به اختلافهای موقت است،هزینه مالیات (یا اثرمعادل آن بر سود)را به عنوان سود گزارش شده قبل از مالیات ثبت وحسابی به نام تخصیص میاندوره ای مالیات ایجاد می شود.سودی که در دوره مالی جاری مشمول مالیات اما در دوره های مالی بعد شناسائی و گزارش می شود موجب انتقال هزینه مالیات به دوره های بعد می گردد و سودی که برای مقاصد حسابداری در دوره مالی جاری شناسائی اما در دوره های مالی بعد مشمول مالیات می شود موجب شناسائی هزینه مالیات در دوره جاری می گردد.
۱-تفاوت دائمی:
تفاوت دائمی نشان دهنده محاسبه کل مالیاتی است که شرکت باید در طول عمر زندگی خود پرداخت کند.
بطور مثال سود اوراق مشارکت دولتی که در محاسبه سود حسابداری لحاظ می شود ، مشمول مالیات نمی باشد
و در برخی از کشورهای صنعتی استهلاک سرقفلی که
از سود حسابداری کسر می شود، هزینه قابل احتساب
مالیاتی به شمار نمی آید.
تفاوت دائمی فقط بر کل مالیات شرکت اثر می گذارد و
مستلزم تخصیص بین دوره ای مالیات نمی شود.
با وجود اینکه از دیدگاه نظری ،تفاوتهای دائمی اهمیتی ندارند ولی بدان سبب که آنها منشا اصلی پیدایش تفاوت بین آنچه به اعتقاد مردم باید پرداخت شود و آنچه شرکت به عنوان مالیات پرداخت کرده ،اهمیت زیادی دارد .لذا مجلس قانون گذاری آمریکا در برابر دلواپسی مردم قانون اصلاح مالیاتها را در سال ۱۹۸۶تصویب و حداقل مالیات را تعیین نمود و البته این قانون را در سال ۱۹۹۰لغو و ماده واحده دیگری بنام سود جاری اصلاح شده جایگزین نمود .
حداقل مالیات معادل عددی است که در یک سیستم دوم مالیاتی محاسبه شود ولی از دیدگاه نظری (تئوریک)موجب هیچ بحثی نمی شود.
۲-تفاوت موقتی:
تفاوتهای موقت را می توان با ذکر یک مثال تشریح کرد:
فرض کنید سود قبل از مالیات شرکت آلفا۱۰۰میلیون ریال باشد با فرض نرخ مالیاتی ۳۴درصد مالیات شرکت مزبور ۳۴ میلیون ریال خواهد بود،اما در فروش امسال رویداد های مالی گنجانده شده اند که تا سال بعد از نظرمالیاتی ، گزارش نخواهند شد.ممکن است شرکت آلفا برای مقاصد گزارشگری مالی حسابداری تعهدی و برای مقاصد مالیاتی حسابداری نقدی را مورداستفاده قرار دهد،از اینرو سود مشمول مالیات مساوی ۲۰میلیون ریال می باشد،در نتیجه مالیات پرداختنی شرکت مساوی ۸/۶میلیون ریال می شود.
میلیون ریال ۳۴= ۱۰۰ * ۳۴ % = هزینه مالیات
میلیون ریال ۸/۶ = ۲۰ * ۳۴ % = مالیات پرداختنی
تفاوت دو رقم بالا یعنی ۲/۲۷ میلیون ریال به حساب بدهی مالیاتی انتقالی به دوره آتی منظور می شود.
تفاوت موقتی نشاندهنده تفاوت سود گزارش شده و سود مشمول مالیات عادی می باشد و عبارتند از تفاوت بین سود گزارش شده و سود مشمول مالیات که به نظر مسئول یا مدیر شرکت محاسبه می شود،هر سال باید هر یک از این مجموعه تفاوتهای موقتی محاسبه شود که در عمل موضوع بیش از حد پیچیده می باشد.
خوشبختانه از دیدگاه نظری می توان بدون توجه به شیوه محاسبه تفاوتهای موقتی در مورد موجودیت آنها صحبت کرد.
الف: تفاوت های ناشی از زمان
اگر رویداد مالی در یک دوره بر سود مشمول مالیات و در دوره دیگری بر سود حسابداری قبل از مالیات اثر گذارد، باید حسابی به نام تخصیص مالیاتهای میان دوره بوجود آید.
در این خصوص چهار حالت می تواند وجود داشته باشد:
۱-مبلغی که برای مقاصد مالیاتی از سود کسر شده اما از لحاظ گزارشگری مالی به دوره های بعد انتقال یافته است.
بطور مثال بکارگیری روش نزولی استهلاک برای مقاصد مالیاتی وروش خط مستقیم برای گزارشگری مالی است .
۲-درآمد فروش در دوره مالی جاری شناسائی شده اما از لحاظ مقاصد مالیاتی ،شناسائی آن به دوره های بعد موکول شده است. مثلا بکارگیری روش فروش اقساطی برای مقاصد مالیاتی و
شناسائی درآمدفروش برای گزارشگری مالی می باشد.
۳-سودی که در محاسبه مالیات لحاظ شده اما شناسائی آن د صورتهای مالی به تعویق افتاده است همانند پیش دریافت اجاره که در دوره وصول ،به سود مشمول مالیات اضافه اما شناسائی آن به دوره
ارائه خدمات مربوط موکول شده است.
۴-هزینه هائی که از سود دوره جاری کسر شده اما از لحاظ
محاسبه سود مشمول مالیات شناسائی آن به دوره های بعد موکول شده است.
مثل هزینه های تضمین کالا که در صورت سود وزیان دوره جاری منظور شده اما احتساب آن به عنوان هزینه قابل قبول مالیاتی به دوره مالی پرداخت آن موکول شود.
در موارد ۱و۲از بدهی مالیاتی انتقالی به دوره های آتی ودر موارد ۳و۴از پیش پرداخت مالیات یا حسابهای بدهکار دیگر استفاده میشود.
ب:تفاوتهای مبنی بر تعیین ارزش (ارزشیابی)
۱-کاهش در مبنای محاسبه استهلاک در مورد دارائیهای استهلاک پذیر به سبب معافیتهای مالیاتی.
طبق قانون سال ۱۹۸۲مالیاتهای برابرومسئولیت های مالی، مودیان
می توانند دارائیهای ثابت را به روش بازیافت سریع بهای تمام شده محاسبه و همزمان با آن معافیتهای مالیاتی را کاهش داده ویا مبلغ استهلاک را کاهش داده و همزمان از کل معافیتهای مالیاتی
(معافیت صنعتی )استفاده نمایند.
۲-عملیات در کشورهای خارجی که پول عملیاتی و پول گزارشگری آن یکسان است،در برخی کشورها پس از تغییرنرخ ارز ،مبنای مالیاتی برخی از دارائیهاوبدهیهای عملیات خارجی می تواند با موارد متناظر آن بر مبنای ارزشهای تاریخی وپول کشور اصلی تفاوت داشته باشد.(استاندارد شماره ۵۲هیئت استانداردهای حسابداری مالی)
۳-افزایش مبنای مالیاتی دارائیها به دلیل تعدیل بر اساس تورم در برخی حوزه های مالیاتی شرکتها ناگزیرند برای محاسبه مالیات از شاخص های خاصی برای برخی از اقلام دارائی استفاده کنندکه در نتیجه مبنای محاسبه مالیات با مبنائی که بر اساس بهای تمام شده قرار گیرد متفاوت خواهدبود.
۴-شرکتی که اقدام به خرید شرکت دیگری بنماید و آن را به روش خرید گزارش کند(ترکیب تجاری به روش خرید)، اینها عبارتند از تفاوت در مبلغی که به حساب دارائی های خریداری شده منظور می شودو مبلغی که برای محاسبه مالیات در نظر می گیرند.
- روش مبتنی بر ترازنامه
رویکرد دیگر برای محاسبه تفاوتهای موقت بر این واقعیت مبتنی است که در صورتهای مالی همبسته ،تمامی رویدادهایی که موجب بروز اختلافهای موقت میشوند در ترازنامه نیز به نحوی تاثیر می گذارد.مثلا جداول متفاوت استهلاک در گزارشات مالی و اظهارنامه مالیاتی موجب محاسبه ارزشهای متفاوت دفتری می شوند و تفاوت بین این ارزشها مساوی جمع انباشته تفاوتهای موقت تا تاریخ مورد نظر است که اگر در نرخ مالیات مربوطه ضرب و سپس جمع مقادیر محاسبه شود،مالیات انتقالی بدست خواهد آمد.
- نظریات موافق و مخالف تخصیص مالیات
اختلاف نظرها در این مورد ریشه در عدم توافقهای عمده درباره فرضیات بنیادی متعددی دارد که در ادبیات حسابداری طی سالیان نسبتا طولانی مطرح شده است.
دلایل موافقین
۱-اصل تطابق:
تطابق عبارت است از فرایند گزارش هزینه ها بر اساس ارتباط علت و معلولی با درآمد فروش،هیئت اصول حسابداری در بیانیه ۱۱ توصیه می کند که هزینه مالیات بر سود هر دوره باید شامل مالیات متعلق به کل رویدادهای مالی مربوط به هزینه ها و درآمد هایی باشد که در محاسبه سود قبل از مالیات گنجانده می شود،لذا این روش را تخصیص جامع مالیاتی می نامند.
در این روش در دوره هائی که تفاوت زمانی ایجاد می شود،تفاوتها بصورت اقلام بدهکار انتقالی یا اقلام بستانکار انتقالی گزارش می شوند و از اینرو گزارش را که برای تخصیص مالیات میاندوره ای بکار می برند روش انتقالی نامیده می شود.
بیانیه شماره ۱۱ منتقدینی نیز دارد،نخست اینکه اصل تطابق بر پایه سود قبل از مالیات (نه بر پایه درآمد)قرار می گیرد و دوم هدف از منظور کردن اقلام بدهکار و بستانکار انتقالی نشاندهنده دارائیها و بدهیها نیست و تنها نشاندهنده روشی برای جابجائی اثر مالیاتی از یکدوره به دوره بعد می باشد.
۲-تداوم فعالیت
دیدگاه هیئت استانداردهای حسابداری مالی بر پایه اصل تداوم فعالیت قرار دارد و ابراز می کند که نتایج مالیاتی ریشه در همان رویداد دارند و پرداخت مالیات فقط پرداخت مبلغی وجه نقد است ولی موضوع اصلی زمان یا دوره پرداخت پول است نه اینکه پرداخت می شود یا خیر.
بطور مثال در مورد فروش اقساطی نظر هیئت این است که همزمان با فروش تعهد مالیاتی از بابت فروش، مستقل از جریان نقدی آن شناسائی شود و در همان لحظه یک بدهی مالیاتی (حتی به صورت انتقالی)بوجود آید و در نهایت با پرداخت نقدی مالیات بدهی ایجاد شده کاهش یابد بدون اینکه بر هزینه دوره تاثیر گذارد.
۳-شیوه مدیریت:
دیدگاه مخالف دیگر علیه گزارش کردن مالیات بر سود پرداختی به عنوان هزینه دوره این است که میگویند مالیات بر درآمد هزینه انجام امور تجاری است.
ضمن اینکه اغلب تصمیم گیریهای مدیریت نیز براساس سود خالص (بعد از مالیات)مورد انتظار انجام می شود و در مورد تصمیم گیری مربوط به سرمایه گذاری و توزیع سود سهام نیز موضوع مالیات لحاظ می شود،بنابراین طبقه بندی هزینه نیز تعریف روشنی به غیر از آنچه حسابداران انتخاب می کنند ندارد .بنابراین ،نمی توان مسئله تخصیص مالیاتی را با تعریف مالیات به عنوان هزینه ،توجیه و پشتیبانی کرد.
- دلایل مخالفین
دیدگاههای مخالف تخصیص مالیاتی به اندازه دیدگاههای موافق واحتمالا بیشتر است اما هیچ روشی برای حذف این روش به
اندازه کافی متقاعد کننده نبوده است.
۱-قابل فهم نبودن:
ادعا می شود گزارش هزینه مالیات بر درآمد به مبلغی متفاوت از مبلغ مالیات پرداختی ،موجب گمراهی استفاده کنندگان وجامعه میشود،به همین دلیل سازمان شهروندان طرفدار عدالت مالیاتی تشکیل شده است.
اما می توان فرض کرد که استفاده کنندگان در حدی معقول اطلاعات مالی دارند و می توانند تفاوت بین هزینه مالیات بر درآمد و مبلغ مالیات پرداختنی را درک کنند.
۲-هزینه نبودن مالیات
گروهی دیگر می گویند مالیات بر درآمد هزینه نیست و درواقع توزیع سود محسوب می شود و دولت راتلویحا شریک واحد انتفاعی می دانند.
بنابراین لازم است هزینه مالیات بر درآمد،مساوی مبلغ واقعی
پرداخت مالیات شناسائی شودو مالیات تنها در صورت تحصیل سود قابل پرداخت خواهد بود.
۳-مربوط نبودن
دلیل دیگر این است که می گویند صورتهای مالی باید تا حد امکان گردش وجوه نقد رامنعکس کند بنابراین مبلغی که واقعا بابت مالیات دوره مالی پرداخت می شود در مقایسه با هزینه مالیات ،اطلاع مربوط تری محسوب می شود.
برخی ازموافقین این نظر حسابداری تعهدی را کلا زیر سوال می برند و برخی دیگر ادامه آن را برای سایر اقلام بجز مالیات ضروری می دانند،در رد دلیل مذکور باید گفت پیش بینی ها نباید تنها از سود پس از کسر مالیات انجام شود و باید از سود قبل از کسر مالیات نیز استفاده گردد.
۴-مخالفت دیگر بر این مبنا استوار است که برآورد تعهدات مالیاتی آینده وآثار مالیاتی تا حد زیادی با ابهام همراه است و بنابراین تخصیص مالیاتی را کم معنا می سازد.
نظر به اینکه مالیات در صورتی پرداختنی است که سود مشمول مالیات تحصیل شده باشد،صرفه جوئی مالیاتی یک دوره می تواند در صورت تحمل زیان در چند دوره متوالی ،به صرفه جوئی دائمی تبدیل شود،اما کلا می توان گفت ابهام این موضوع بیشتر از ابهام سایر اقلام صورتهای مالی نمی باشد.
۵-تخصیص موردی مالیات:
برخی می گویند ،تخصیص بین دوره ای مالیات در برخی موارد ضروری و در مواردی دیگر ضروری نیست،مثلا
اگر روش نزولی استهلاک برای مقاصد مالیاتی و روش خط مستقیم برای صورتهای مالی استفاده می شود ، مادام که دارائیهای جدید جایگزین می شود تفاوت زمان بندی مستمرا افزایش می یابدو تفاوت مالیاتی پرداخت نخواهد شد،به نظر این گروه این تفاوتها نباید به دوره دیگر انتقال یابد وانتقال به دوره های آتی در مورد اقلامی انجام شود که ا نتظار می رود تفاوت زمان بندی در دوره های آتی معکوس شده و کمتر گردد.
به بیان دیگر در دوره رشد شرکت اقلام بدهکار و بستانکار افزایش می یابند،هنگامی که شرکت به یک مرحله با ثبات یا پایدار می رسد،این اقلام هم به صورت مقادیر با ثبات در خواهند آمد و بویژه بدون توجه به سیستم حسابداری شرکت ،سود خالص تغییری نخواهد کرد و در چنین حالتی صرفنظر از اینکه شرکت مالیات را به روش نقدی یا روش تعهدی محاسبه کند وضع ثابت و پایدار مربوط به هزینه استهلاک تغییری نخواهد کردو تنها اگر شرکت با
آهنگی کند مسیر نابودی و تباهی را بپیماید ،در آن صورت مالیاتهای انتقالی کاهش خواهند یافت و پرداخت می گردند.
-تنزیل مبالغ تخصیص یافته مالیات:
آخرین نظر مخالف این است که چون تعهدات مالیاتی و مزایای مالیاتی در زمانی در آینده ایفا می شود لازم است این مبالغ با نرخی مناسب تنزیل شود.چنانچه دوره زمانی بسیار طولانی یا نامحدود باشدارزش فعلی محاسبه شده به صفر نزدیک خواهد بود.
از دیدگاه تئوری محض شاید نتوان این دیدگاه را رد کرد اما روش مزبور در عمل بدلیل مشکلاتی نظیر تعیین نرخ تنزیل ،تعیین سالهایی در آینده که مبلغ مورد نظر مشمول یا قابل کسر کردن از مالیات می شود و پیچیدگی بکارگیری آن قابل اجرا نخواهد بود.
تحقیقات مشاهده ای
تحقیقات تجربی تا این زمان نتوانسته اند تخصیص بین دوره ای مالیات را تائید و پشتیبانی کنند،فقدان تئوری بنیادی پشتیبان موجب مورد تردید واقع شدن موضوع شده است.
اما این مشکل مربوط به کل فرایند حسابداری است و لازم است ساختارهای نظری دیگری مورد مطالعه قرار گیرد.
مالیات انتقالی به دوره های آتی و مبانی نظری
هیئت استانداردهای حسابداری مالی پس از بررسی روشهای مختلف روش دارائی –بدهی(استاندارد شماره ۹۶) را بدلیل هماهنگی با چارچوب نظری آن هیئت انتخاب کرد زیرا اطلاعات حاصل از بکارگیری این روش مفید و قابل فهم است،این روش بدلایل زیر با روش انتقال به دوره آتی تفاوت دارد:
۱-در این روش ، تحلیل ها از مفهوم مقابله هزینه ها با درآمد فروش پیروی نمی کندو تعاریف دارائی و بدهی جایگزین آن می شود تا توجیه تخصیص بین دوره ای مالیات امکان پذیر گردد.
۲-در این روش لازم است بجای استفاده از نتایج معلوم گذشته ،اثر اختلافهای موقت در آینده برآورد شود.
به بیان دیگر ،در مثال قبل چنانچه سود قبل از مالیات ۱۰۰میلیون ریال وسود مشمول مالیات ۲۰میلیون ریال ونرخ مالیات ۳۴% در نظر گرفته شود،در آنصورت سود آتی به مبلغ ۸۰میلیون ریال ،پرداخت ۲/۲۷میلیون ریال
مالیات را ایجاب می کند که به عنوان بدهی مالیاتی انتقالی به دوره های آتی شناسائی می شود ودرحالت دیگردر صورت معکوس شدن جریان سود، مالیات انتقالی به دوره های آتی به عنوان یک فقره دارائی شناسائی می شود.
خالص زیان سنواتی
قوانین کنونی مالیات (در آمریکا) اجازه می دهند که زیان های عملیاتی به سه سال گذشته و تا ۱۵سال آینده منتقل شوندو شرکت بتواند بدین وسیله کل مالیات پرداختنی خود را کاهش دهد،منافع مالیاتی انتقال زیان عملیاتی به سالهای گذشته و به سالهای آینده تفاوت دارد،هنگامی که زیان مالیاتی به سالهای گذشته منتقل می شود ، مالیاتهائی که شرکت در سالهای گذشته پرداخته است ،کاهش می دهد و در مورد استرداد مالیات ،ادعای آنی بوجود می آید اما در مورد انتقال به سالهای آتی ،در سال جاری یک قلم منفعت مالیاتی منظور می شود،ولی واقعیت این است که حداقلتا یک سال بعد تحقق نخواهد یافت و برای شرکت در قالب کاهش بدهی آینده گزارش می شود
آیا اینها در واقع دارائی و بدهی هستند؟
از این روش انتقاداتی نیز شده است ودلیل اصلی بر این مطلب استوار است که مالیات انتقالی به دوره های آتی فاقد ویژگیهای متعارف دارائی و بدهی می باشد.
مثلا پیش پرداخت مالیات معرف ادعای بلاشرط بر منافع آتی نیست و ممکن است توسط مقامات مالیاتی به رسمیت شناخته نشود و در مورد بدهی مالیاتی انتقالی نیز تعهد قطعی در قبال مقامات مالیاتی وجود ندارد.
هیئت استانداردهای حسابداری مالی در برابر ادعاهائی که علیه شناسائی کردن مالیات بر دارائی انتقالی بوجود آمده بود ،کوتاه آمده و بجز در شرایط خاص اجازه ثبت و گزارش نمی دهد اما در برابر اد عاهائی علیه شناسائی کردن بدهی های مالیاتی انتقالی تسلیم نشد.
هیئت موضع خود را بر پایه تعریف بدهی ها طبق استاندارد شماره ۶ از مفاهیم استانداردهای مالی قرار داد که بدین گونه است:
” بدهی ها عبارتند از احتمال از دست دادن منافع اقتصادی آینده که ناشی از تعهدات کنونی یک واحد تجاری است مبنی بر انتقال دارائیها یا ارائه خدمات در آینده به واحدهای تجاری دیگری که ناشی از رویدادهای مالی یا رویدادهای دیگر گذاشته اند.“
هیئت به این نتیجه رسید که به طور کلی ،از دیدگاه قانونی مالیات ها عبارتند ازتعهدات الزام آور در برابر دولت.
تفاوتهای موقتی در سایه رویدادهای مالی یا رویدادهای دیگری از گذشته به وجود می آیند که در زمان کنونی اثرات ناشی ازآنهادر صورتهای مالی ارائه شده اند.
از دیدگاه اعضای این هیئت لحظه تعیین کننده همان لحظه ای است که رویداد مربوطه شناسائی (ثبت و گزارش)می شود و پس از آن مسئله پرداخت مطرح است.
مقایسه دیدگاه ”مقابله هزینه ها بادرآمد فروش“
(بیانیه شماره ۱۱ هیئت اصول حسابداری)
با دیدگاه ”دارائی – بدهی“
(استاندارد ۹۶هیئت استانداردهای حسابداری مالی )
طبق بیانیه ۱۱ حسابدار در صدد بر می آید هزینه مالیات را با سود دفتری قبل از مالیات مقایسه نماید و در اجرای روش مبتنی بر دارائیها-بدهی ها حسابدار بصورت مستقیم بدهی مالیاتی را محاسبه می نماید.
بکارگیری عملی روشهای فوق ومقایسه آنها مشخص می کند که تفاوت نتایج بکارگیری این دودیدگاه اندک است.
تنها تغییر واقعی بین نتایج این دو هنگامی به وقوع می پیوندد که نرخ مالیاتی تغییر کند که تغییر نرخ نیز مستقل از انتخاب بین این نظریات است.
دلیل شباهت نتایج این دو دیدگاه نیز به ماهیت تفاوتهای موقت مربوط است که بر حسب تعریف ،طی دوره مربوط معکوس می شوند.
به بیان دیگر ،مجموع جبری تفاوتهای موقت طی دوره مربوط در هر دو روش مساوی صفر است.
در صورت احراز شرایط زیر نتایج هر دو روش عینا یکسان خواهد بود:
۱-در اجرای این دو روش تغییر در نرخ مالیات قابل مقایسه باشد(بتوان آنها را مقایسه و گزارش کرد.)
۲-در اجرای روش مبتنی بر دارائیها – بدهیها هیچ مالیات بر دارائی های انتقالی وشناسائی (ثبت و گزارش )نشده وجود نداشته باشد.
برای مثال ،شرکتی را درنظر بگیرید که برای تهیه صورتهای مالی دارائی های ثابت را به روش خط مستقیم وبرای تکمیل اظهارنامه مالیاتی آنها را به روش تصاعدی مستهلک می کند.
سال ۱ ۲ ۳ ۴ ۵ جمع
——————————————–
استهلاک گزارش شده ۱۰۰ ۱۰۰ ۱۰۰ ۱۰۰ ۱۰۰ ۵۰۰
استهلاک از نظرمالیاتی ۲۰۰ ۱۵۰ ۷۵ ۵۰ ۲۵ ۵۰۰
تفاوت موقتی (۱۰۰) (۵۰) ۲۵ ۵۰ ۷۵ ۰
=========================
همانطور که ملاحظه می شود جمع جبری تفاوتهای موقتی در طول دوره در نهایت صفر می شود.
برای نشان دادن تفاوت دو روش فرض کنید سود یک سال پیش از استهلاک به ۲۰۰ دلار برسد و نرخ مالیات ۲۰در صد باشد طبق بیانیه ۱۱تغییرات هر سال به شرح صفحه بعداست:
سال ۱ ۲ ۳ ۴ ۵ جمع
===========================
سود قبل از مالیا ت ۱۰۰ ۱۰۰ ۱۰۰ ۱۰۰ ۱۰۰ ۵۰۰
سود مشمول مالیات ۰ ۵۰ ۱۲۵ ۱۵۰ ۱۷۵ ۵۰۰
===========================
هزینه مالیات ۲۰ ۲۰ ۲۰ ۲۰ ۲۰ ۱۰۰
مالیات پرداختنی ۰ ۱۰ ۲۵ ۳۰ ۳۵ ۱۰۰
مالیات انتقالی ۲۰ ۱۰ (۵) (۱۰) (۱۵) ۰
بدون مالیات انتقالی ۲۰ ۳۰ ۲۵ ۱۵ ۰
===========================
با توجه به مفاد بیانیه شماره ۱۱هیئت اصول حسابداری می توان با ضرب کردن نرخ مالیات در سود قبل از مالیات ،مبلغ هزینه مالیات را محاسبه کرد و اگر همین نرخ در سود مشمول مالیات ضرب شود تفاوت عدد بدست آمده با عدد قبلی یک عدد بستانکار یا بدهکار است که باید به حساب مالیات انتقالی منظور شود.
استاندارد شماره ۹۶ از هیئت استانداردهای حسابداری مالی با ترازنامه آغاز می شود،در این روش اگر نرخ مورد نظر در تفاوتهای موقتی ضرب شود آنگاه مبلغ بدهی مالیاتی بدست می آید.
تغییرات سالانه این روش به شرح صفحه بعد است:
سال ۱ ۲ ۳ ۴ ۵ جمع
===========================
سود قبل از مالیات ۱۰۰ ۱۰۰ ۱۰۰ ۱۰۰ ۱۰۰ ۵۰۰
سود مشمول مالیات ۰ ۵۰ ۱۲۵ ۱۵۰ ۱۷۵ ۵۰۰
===========================
تفاوتهای موقتی آینده ۱۰۰ ۱۵۰ ۱۲۵ ۷۵ ۰ ۴۵۰
بدهی مالیات انتقالی ۲۰ ۳۰ ۲۵ ۱۵ ۰ ۹۰
تغییر در بدهی ۲۰ ۱۰ (۵) (۱۰) (۱۵) ۰
مالیات پرداختنی ۰ ۱۰ ۲۵ ۳۰ ۳۵ ۱۰۰
هزینه مالیات ۲۰ ۲۰ ۲۰ ۲۰ ۲۰ ۱۰۰
===========================
همانطور که ملاحظه شد اگر مفروضات بر یک مبنا قرار گیرد نتیجه هر دو روش یکسان است.
ارائه نتایج تخصیص مالیات
۱-تخصیص طی دوره مالیات
۲-روش تخصیص بین دوره ای مالیات – خالص از مالیات
۱- تخصیص طی دوره مالیات
چنانچه مفهوم شمول کلی سود (سود جامع) به طور کامل پذیرفته شود،تخصیص مالیات بین صورت سودوزیان وصورت گردش سود(زیان)انباشته ضرورت نخواهد داشت.اما بر اساس استانداردهای اغلب کشورها ،سود یا زیان غیر مترقبه وآثار اصلاحات دوره های قبل در سود (زیان)انباشته ابتدای دوره باید گزارش گردد.
برای مثال ،چنانچه سود قبل از مالیات مساوی یک میلیون ریال و نرخ مالیات مساوی ۳۴%وسود غیر مترقبه معادل ۶۰۰هزار ریال باشد تفاوت جدول با و بدون تخصیص مالیات به شرح جدول زیر است:
(ارقام به هزار ریال)
با تخصیص مالیات بدون تخصیص مالیات
سود خالص قبل از اقلام غیر مترقبه و مالیات ۱۰۰۰ ۱۰۰۰
مالیات بر درآمد ۳۴۰ ۵۴۴
سود قبل از اقلام غیر مترقبه ۶۶۰ ۴۵۶
سود غیر مترقبه-پس از احتساب اثر مالیات ۳۹۶ _
سود غیر مترقبه-قبل از احتساب اثر مالیات _ ۶۰۰
سود خالص ۱۰۵۶ ۱۰۵۶
همانطور که ملاحظه می شود با بکارگیری هر دو روش سود خالص یکسان خواهد بود،دلیل اصلی توصیه روش تخصیص طی دوره مالیات ،توجه به مفید بودن رقم مربوط به سود قبل از اقلام غیر مترقبه می باشد.سود خالص عملیاتی برای پیش بینی سود های آتی و مقایسه سود خالص چند دوره مفید تر است.
۲-روش خالص مالیات
در این روش ،مالیاتهای انتقالی مستقیما به اقلامی که موجد آن بوده اند مربوط می گردد.بنابراین ،پیش پرداخت مالیات می تواندبه عنوان یک حساب کاهنده برای بدهی مربوط لحاظ شودوهمچنین مالیات پرداختنی آتی نیز ممکن است حساب کاهنده دارائی تلقی گردد.
این روش بر این فرض مبتنی است که تعدیل بهای تمام شده تاریخی به ازای اثر مالیاتی ،موجب ارزشیابی جاری دارائیها می شود.
مشکلات مربوط به این فرض به شرح زیر است:
۱-برای اندازه گیری واحد انتفاعی ،عوامل دیگری نیز باید درنظر گرفته شود.
۲-در این که هدف حسابداری ،اندازه گیری و گزارش ارزش هر فقره دارائی یا بدهی باشد تردید وجود دارد.
۳-برخی اختلافهای موقت را نمی توان به دارائیها و بدهیهای مشخص مربوط کرد.مثلا بکارگیری حسابداری نقدی برای مقاصد مالیاتی و حسابداری تعهدی برای گزارشگری مالی یکی از این موارد است.
